ภาษีสรรพสามิตที่หักจากส่วนแบ่งรายได้ ต้องนำมารวมเป็นฐาน VAT หรือไม่? บทเรียนจากฎีกา 9881/2559

เมื่อเงินไม่ได้เข้ากระเป๋าเต็มจำนวน ยังต้องเสีย VAT เต็มจำนวนหรือไม่?

ผู้ประกอบการจำนวนมากเข้าใจว่า ภาษีมูลค่าเพิ่ม (VAT) ควรคำนวณจากเงินที่ได้รับจริงเท่านั้น หากมีการหักค่าใช้จ่ายหรือภาระบางอย่างออกไปก่อน ก็น่าจะเสีย VAT เฉพาะส่วนที่เหลือ

แต่คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9881/2559 แสดงให้เห็นว่า ในบางกรณี แม้ผู้ประกอบการจะไม่ได้รับเงินเข้ามาเต็มจำนวน แต่เงินส่วนนั้นก็ยังอาจถือเป็น "มูลค่าที่ได้รับหรือพึงได้รับ" และต้องนำมารวมเป็นฐานภาษีมูลค่าเพิ่ม

ข้อเท็จจริงของคดี

คดีนี้เกิดจากสัญญาสัมปทานโทรศัพท์เคลื่อนที่ระหว่างหน่วยงานของรัฐกับผู้ให้บริการโทรศัพท์เคลื่อนที่เอกชน

ตามสัญญา เอกชนต้องจ่าย "ส่วนแบ่งรายได้" หรือ "ผลประโยชน์ตอบแทน" ให้แก่รัฐในอัตราร้อยละของรายได้ที่เกิดจากการให้บริการ โดยคำนวณจากรายได้ก่อนหักค่าใช้จ่าย ภาษี และค่าธรรมเนียมต่าง ๆ

ต่อมารัฐบาลมีนโยบายให้ผู้ประกอบการโทรศัพท์เคลื่อนที่เสียภาษีสรรพสามิต และอนุญาตให้นำภาษีสรรพสามิตที่ชำระแล้วมาหักออกจากส่วนแบ่งรายได้ที่ต้องจ่ายให้รัฐได้

ผลคือ เอกชนจ่ายส่วนแบ่งรายได้ให้รัฐลดลงตามจำนวนภาษีสรรพสามิตที่ชำระไป

โจทก์จึงเห็นว่า ตนได้รับเงินลดลงจริง จึงควรเสีย VAT เฉพาะจำนวนที่ได้รับจริงหลังหักภาษีสรรพสามิตแล้ว

ประเด็นที่ต้องวินิจฉัย

คำถามสำคัญคือ

เงินภาษีสรรพสามิตที่เอกชนนำมาหักออกจากส่วนแบ่งรายได้ ยังถือเป็นฐานภาษีมูลค่าเพิ่มของรัฐวิสาหกิจหรือไม่

ศาลฎีกาวินิจฉัยอย่างไร

ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า

แม้เอกชนจะนำภาษีสรรพสามิตที่จ่ายไปแล้วมาหักออกจากจำนวนเงินที่ต้องส่งให้รัฐ แต่สัญญาเดิมไม่ได้ถูกแก้ไขให้ลดอัตราส่วนแบ่งรายได้ลง

คู่สัญญายังคงมีหน้าที่ชำระผลประโยชน์ตอบแทนเต็มจำนวนตามสัญญาเดิม

การอนุญาตให้นำภาษีสรรพสามิตมาหักออกจากส่วนแบ่งรายได้ จึงมีผลในทางเศรษฐกิจไม่ต่างจาก

เอกชนจ่ายผลประโยชน์ตอบแทนเต็มจำนวนให้รัฐก่อน
รัฐนำเงินบางส่วนคืนให้เอกชน
เอกชนนำเงินดังกล่าวไปชำระภาษีสรรพสามิต

กล่าวอีกนัยหนึ่ง รัฐเป็นผู้รับภาระภาษีสรรพสามิตแทนเอกชน

ดังนั้น ส่วนแบ่งรายได้ดังกล่าวยังถือเป็นรายรับที่รัฐได้รับหรือพึงได้รับจากการให้บริการตามมาตรา 79 แห่งประมวลรัษฎากร

จึงต้องนำมารวมเป็นฐานภาษีมูลค่าเพิ่มทั้งหมด

หลักกฎหมายที่น่าสนใจ

คำพิพากษานี้สะท้อนหลักสำคัญของมาตรา 79 แห่งประมวลรัษฎากรว่า

ฐานภาษีมูลค่าเพิ่มไม่พิจารณาเฉพาะจำนวนเงินที่ได้รับเข้ามือจริงเท่านั้น แต่พิจารณาถึงมูลค่าทั้งหมดที่ผู้ประกอบการได้รับหรือพึงได้รับจากการขายสินค้าหรือให้บริการ

หากการหักเงินดังกล่าวเป็นเพียงวิธีการชำระหนี้หรือการชดเชยภาระค่าใช้จ่ายแทนกัน รายรับนั้นอาจยังถือเป็นฐานภาษีได้

ข้อคิดสำหรับผู้ประกอบการ

คดีนี้ให้บทเรียนสำคัญว่า

ไม่ใช่ทุกกรณีที่เงินถูกหักออกก่อนจ่าย จะสามารถตัดออกจากฐาน VAT ได้
ต้องพิจารณาว่าการหักเงินนั้นเป็นการลดค่าตอบแทนจริง หรือเป็นเพียงการชดเชยค่าใช้จ่ายแทนกัน
หากสิทธิได้รับค่าตอบแทนตามสัญญายังคงเดิม รายได้ดังกล่าวอาจยังถือเป็นฐานภาษีมูลค่าเพิ่ม
การจัดโครงสร้างสัญญาที่เกี่ยวข้องกับส่วนแบ่งรายได้ ภาษี หรือค่าธรรมเนียมต่าง ๆ ควรพิจารณาผลทาง VAT ควบคู่ไปด้วย
สรุป

คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9881/2559 วางหลักว่า

แม้ผู้ประกอบการจะไม่ได้รับเงินเข้ามาเต็มจำนวน แต่หากเงินที่ถูกหักออกไปเป็นเพียงการชดเชยภาระภาษีให้คู่สัญญา และสิทธิได้รับผลประโยชน์ตามสัญญายังคงเดิม เงินดังกล่าวยังถือเป็นรายรับที่ได้รับหรือพึงได้รับ และต้องนำมารวมเป็นฐานภาษีมูลค่าเพิ่ม

ผู้ประกอบการจึงไม่ควรพิจารณาเฉพาะ "เงินที่ได้รับจริง" เท่านั้น แต่ต้องวิเคราะห์ลักษณะทางกฎหมายและเศรษฐกิจของรายการนั้นด้วย เพราะอาจมีผลต่อการคำนวณ VAT และภาระภาษีจำนวนมากในอนาคต